BOR-vervolgonderzoek: meer concrete informatie over de wijzigingen

Wat is de BOR ook alweer?

De bedrijfsopvolgingsregelingen kennen een voorwaardelijke vrijstelling van de schenk- en erfbelasting (BOR). Er zijn daarnaast doorschuifregelingen in de inkomstenbelasting voor de schenking en vererving van ondernemingsvermogen. Deze laatste regelingen schuiven de heffing van inkomstenbelasting door naar de nieuwe eigenaar. Op deze manier behoudt de belastingdienst zijn claim, maar vindt er nu geen heffing plaats. Tegenwoordig worden de doorschuifregelingen afgekort tot de DSR. Beide regelingen kunnen fiscaal erg voordelig uitpakken en worden dus graag gebruikt bij een overdracht binnen de familie.

Vanwaar dit vervolgonderzoek?

In de reactie op de eerdere evaluatie van de BOR heeft het kabinet aangekondigd vervolgonderzoek te verrichten. In dit vervolgonderzoek zijn beleidsopties uitgewerkt met als doel een positief effect op de doelmatigheid en uitvoerbaarheid van de regelingen, zowel voor de ondernemer als de Belastingdienst. Marnix van Rij (staatssecretaris van Financiën – Fiscaliteit en Belastingdienst) heeft dit onderzoek afgelopen 29 juni aan de Tweede Kamer aangeboden.

Aan derden verhuurde onroerende zaken

Het wettelijk aanmerken van aan derden ter beschikking gestelde onroerende zaken als beleggingsvermogen is al in de Miljoenennota 2023 besloten. Deze maatregel zal deel uitmaken van het Belastingplan 2024, met 1 januari 2024 als beoogde datum van inwerkingtreding. Aan deze maatregel lijkt geen ontkomen meer aan. De BOR en DSR kunnen vanaf volgend jaar niet langer toegepast worden op onroerende zaken die worden verhuurd aan derden. Stel u heeft meerdere panden in een BV, verhuurd aan studenten. Dan kunt u zeker geen gebruik meer maken van de faciliteiten. In veel van deze gevallen was dat al twijfelachtig, nu is het zeker.

Welke maatregelen zijn voorgesteld?

De volgende maatregelen worden grotendeels herhaald uit de voorjaarsnota.

• De vrijstelling in de BOR wordt aangepast, zodat vanaf 2025 100% van de goingconcernwaarde tot € 1,5 miljoen wordt vrijgesteld, en 70% van het meerdere.
• De 5% doelmatigheidsmarge voor de BOR en DSR wordt afgeschaft.
• Bedrijfsmiddelen die zowel voor bedrijfsdoeleinden als voor andere dan de bedrijfsdoeleinden van de onderneming worden gebruikt (zoals privédoeleinden), kwalificeren slechts voor de BOR en DSR voor zover deze voor bedrijfsdoeleinden in de onderneming worden gebruikt.
• Toegang tot de BOR en DSR wordt beperkt tot reguliere aandelen met een minimaal belang van 5% in het geplaatste kapitaal.
• De dienstbetrekkingseis in de DSR vervalt.
• De BOR en DSR kunnen bij schenking slechts worden toegepast als de verkrijger minimaal 21 jaar is.
• De bezits -en voortzettingseis in de BOR worden versoepeld.
• Constructies (rollator-investeringen en dubbel-BOR) in de BOR worden aangepakt.

Wat is er nieuw ten opzichte van de voorjaarsnota?

Als we kijken naar de voorjaarsnota dan betreft dat vooral nadere informatie over maatregelen die in de basis al bekend waren.

• De invoering van een minimumleeftijd bij de verkrijger van een schenking. Dat wordt 21 jaar en dat komt min of meer in de plaats van de dienstbetrekkingseis. Hiermee wordt beoogd oneigenlijk gebruik te voorkomen, bijvoorbeeld bij een schenking aan (zeer) jonge kinderen. Dan is volgens het kabinet de kans klein dat sprake is van een reële bedrijfsopvolging.
• Voor bedrijfsopvolging in geval van overlijden stelt het kabinet geen leeftijdsgrens voor.
• Er is duidelijk gemaakt dat onroerende zaken voor zover die worden gebruikt voor de eigen bedrijfsuitoefening niet zullen vallen onder de vastgoedmaatregel.
• Hetzelfde geldt voor kortdurende terbeschikkingstelling in de dienstensector, zoals bij hotelkamers, cafés, restaurants, tennishallen, bowlingbanen en squashbanen.
• Het lijkt erop dat het mogelijk blijft om projectontwikkeling te blijven zien als ondernemen en niet als beleggen. BOR en DSR zouden dan toepassing kunnen vinden.
• Voor wat betreft de zogenaamde ‘rollatorinvesteringen’ denkt men aan het verlengen van de bezitstermijn voor een erflater of schenker die de AOW-gerechtigde leeftijd heeft bereikt. Daarbij wordt gedacht aan een stapsgewijze verlenging van de bezitstermijn met een bepaalde termijn per jaar bóven de AOW-gerechtigde leeftijd. Hiermee wordt dus getracht te voorkomen dat mensen op hoge leeftijd proberen beleggingsvermogen ‘om te katten’ naar ondernemingsvermogen en zo BOR en DSR gebruiken.
• Het kabinet erkent dat dit voorstel lijkt op leeftijdsdiscriminatie. Dergelijk ongelijk behandelen is toelaatbaar met een objectieve rechtvaardiging. Dat is volgens het kabinet het tegengaan van oneigenlijk gebruik en misbruik van de BOR.
• Soms maken mensen gebruik van de BOR om na verloop van tijd de onderneming terug te kopen en weer over te dragen onder de BOR. Dit staat bekend als ‘dubbel BOR’. Het doel van de tweede overdracht is dan beleggingsvermogen om te zetten in ondernemingsvermogen en zo de faciliteiten opnieuw te kunnen gebruiken. Voor wat betreft het meermaals gebruik maken van de BOR is geopperd dat toepassing van de BOR wordt uitgesloten voor zover de onderneming op enig eerder moment in bezit is geweest van de verkrijger.
• Hierbij is natuurlijk relevant dat een onderneming niet statisch is. Er is een antimisbruikmaatregel in de maak voor het geval de verkochte onderneming qua juridische structuur en qua werkzaamheden niet meer dezelfde onderneming is als de eerder verkregen onderneming.
• Het faciliteren van overdrachten van belangen met een zeer beperkte kapitaaldeelname sluit volgens het kabinet niet aan bij de doelstelling van de BOR en DSR, namelijk om een reële bedrijfsopvolging mogelijk te maken. Dat betekent dat constructies met soortaandelen bijvoorbeeld minder eenvoudig onder de regeling gaan vallen. Het kabinet ziet daar vaak minder significant risicodragend kapitaal en betrokkenheid bij de onderneming.
• Familiebedrijven hebben aandacht gevraagd voor hun positie, deels in het kader van deze maatregel. De ongelijke fiscale behandeling van grote en kleinere aandeelhouders van een familiebedrijf leidt volgens hen tot verdeeldheid binnen de familie en dat is soms het begin van het einde van het familiebedrijf.

Wat zijn de tijdslijnen?

Hieronder treft u een indeling aan van data van invoering van de verschillende maatregelen. Deze informatie was tot op heden nog niet zo volledig bekend.

Invoering op 1 januari 2024

Aan derden verhuurd vastgoed standaard aanmerken als beleggingsvermogen

Invoering op 1 januari 2025

Afschaffen dienstbetrekkingseis en invoeren minimumleeftijd verkrijger schenking, afschaffen doelmatigheidsmarge (voor DSR later), aanpassen keuzevermogen, aanpassing vrijstelling BOR.

Invoering 1 januari 2026

Versoepelen bezits- en voortzettingseis, aanpak rollatorinvesteringen, aanpak dubbel BOR, uitsluiten niet-reguliere aandelen van BOR en DSR.

Tot slot

Het is goed om te lezen dat het kabinet het onwenselijk vindt dat de continuïteit van een levensvatbare onderneming door heffing van belasting wordt geschaad. Het kabinet geeft daarna aan de regelingen te willen verbeteren. Het lijkt dan eerst wat voorbij te gaan aan het feit dat er ook sprake is van een versobering. Gelukkig eindigt de brief in alle eerlijkheid met het volgende.

‘Bij kleine(re) bedrijfsoverdrachten zorgen de voorstellen van het kabinet voor een lagere effectieve belastingdruk bij bedrijfsoverdrachten. Bij grote(re) bedrijfsoverdrachten neemt de belastingdruk iets toe’.

Als we kijken naar het eerdere standpunt van het CPB (‘afschaffing BOR’), dan blijft nog steeds een relatief aantrekkelijke regeling aanwezig. Het hoofddoel van de regeling lijkt in eerste instantie niet te zeer te worden geschaad. Familiebedrijven met familieleden met kleinere belangen zullen echter logischerwijze in dit wetgevingsproces voor hun belangen blijven strijden. Daarnaast verwachten wij dat er overdrachten met meer spoed zullen plaatsvinden om van de huidige, aantrekkelijkere voorwaarden gebruik te maken.